Bağımsız denetim raporlaması; şeffaflık ilkesi gereği şirketin kamuoyu ve şirket çevresi ile doğru, açık ve karşılaştırılabilir bilgi paylaşımıdır.
Giriş;
“Denetim” sözlük anlamı olarak, “bir görevin yolunda yürütülüp yürütülmediğini anlamak için yapılan araştırma, teftiş, murakabe” … olarak tanımlanabilir.
İngilizce karşılığına baktığımız zaman 15 adet civarında kelime karşılığı olduğunuz görmekteyiz. (Monitoring, inspection, auditing, control, control, check…vs.).
Bu açıdan baktığımız zaman “bağımsız denetim” lafzını, sözlük anlamından ziyade, kendine has anlamı olan finansal bir faaliyet olarak, teknik bir terim olarak değerlendirmek gerekir.
Dolayısıyla, teknik bir terim olarak, “bağımsız denetim” şöyle tanımlanır; “finansal tablo ve diğer finansal bilgilerinin, bu tablo ve bilgiler için belirlenen kriterlere uygunluğu hususunda, denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasıdır”.
Söz konusu kriterler; resmî gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren birer tebliğ niteliğinde “Türkiye finansal raporlama ve muhasebe standartları” ile “bağımsız denetim standartlarıdır”.
Yasal Mevzuat açısından bakılınca;
6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu, 6102 sayılı Ticaret Kanunu ve bazı özel kanunlar gereğince, şirketlerin finansal tablo ve raporlarının bağımsız denetime tabi tutulması zorunlu tutulmuştur. Ayrıca finansal tablolar işletmenin kendi isteği doğrultusunda bağımsız denetime tabi tutulabilir.
Yukarıda teorik olarak izah edilmeye çalışılan “bağımsız denetim” faaliyeti, fiilen nasıl yürütülmektedir? Bu yazıda; Türkiye Bağımsız standartlarına bağlı kalarak, kendimin yürüttüğü denetim çalışmalarından da faydalanarak, denetim faaliyetlerinin nasıl icra edildiği anlatılmaya çalışılmaktadır.
Bağımsız Denetimin Tanımı
Bağımsız denetim; Finansal tablo ve diğer finansal bilgilerinin, bu tablo ve bilgiler için belirlenen kriterlere (örneğin, uluslararası finansal raporlama standartlarına) uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla, genel kabul görmüş bağımsız denetim standartlarında öngörülen gerekli tüm bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak, defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanması şeklinde tanımlanır.
Bağımsız Denetim Süreci
Aşağıda Türkiye Bağımsız standartlarına bağlı kalarak, denetim faaliyetlerinin nasıl icra edildiği anlatılmaya çalışılmaktadır.
Öncelikle, Şirket’in denetlenmek talebi olmalıdır. Neticede bağımsız denetim özel şirketlerce yapılan bir faaliyettir. Şirket’in denetlenmesi gerekliliği ya özel bir kanunun getirdiği zorunluluk ile ya da şirket yönetiminin kendi istekleri ve amaçları doğrultusunda yapılır.
Denetlenmek istenen şirket (müşteri) denetim şirketine, denetlenme talebinde bulunur. Şirket, bu talebinde, finansal durumunu ve faaliyet sonuçlarını tüm önemli yönleriyle gerçeğe uygun ve doğru bir biçimde gösterilip gösterilmediği konusunda, bağımsız denetçinin görüşünü ister. Bağımsız denetçi görüşü, KGK (Kamu Gözetimi Kurumu) tarafından bağımsız denetçiye verilen mühür ve yetki ile imzalanıp onaylanan bir görüştür.
Bağımsız denetçi, müstakbel müşterisi hakkında çeşitli analiz yöntemleri kullanarak “risk değerlendirmesi” yapar. Bu değerlendirme sonucunda müşteri risksiz ya da riskli olarak tespit edilir. Çünkü denetçi ulaşacağı kanaatten kamuya karşı çeşitli yaptırımlar ile sorumludur. Risk değerlendirmesi denetçinin işi kabulünde önemli bir aşamadır.
Risk değerlendirmesi genelde aşağıdaki gibi üçlü bir ayrıma tabi tutulur.
- Az riskli
- Orta riskli
- Çok riskli
Bağımsız denetçi buna göre müşteriyi, kabul edip etmeyeceğine dair kararını verir. Kabul edecekse; müşteri kabulü ile bağımsız denetimin ilk süreci geride bırakılmış olur.
Daha sonra müşteriyle denetim sözleşmesi imzalanır.
Bağımsız denetçi, ekibi ile denetim stratejisi, denetim planı, risk ölçümleri yapar.
Bu süreçten sonra, bağımsız denetçi tarafından, yukarıdaki bahsedilen “risk analizi” üzerine daha detaylı bir değerlendirme yapılır. Bu aşamada denetlenen şirketin faaliyet alanları, yönetim yapısı, iç kontrol sistemi, iç kontrol çevresi… vs. gibi hususlarda müşteri tekrar değerlendirilir.
Akabinde denetim sürecinin en uzun süren süreçlerinden biri olan denetim kanıtları elde edilmeye başlanır. İşte bu aşama, hepimizin gözlemlediği, denetim ekibinin şirkete gelip çalışmaya başladığı (denetim yaptığı) aşamadır.
Bütün bu meşakkatli evrelerden sonra denetim tamamlanma evresine gelir. Elde edilen veriler tekrar gözden geçirilir. Denetim ekibi kendi içinde değerlendirme yapar, bağımsız denetimin sorumluluğunu üstlenen bağımsız baş denetçi ile özellikli hususlar değerlendirilir. Şirket’in sürekliliğini tehdit eden konular incelenir ve işletmeden faaliyetlerin sürekliliği hakkında bir taahhüt niteliğinde olan, “teyit mektubu” alınır.
Daha sonra bağımsız denetçi özellikli hususlar ve denetim sonucunu müşteri şirketin yönetimi ile paylaşır.
Elde edilen sonuçlara göre bağımsız denetçi, şirket hakkında, aşağıdaki dört çeşit görüş seçeneğinden birini verir.
- Olumlu görüş
- Olumlu fakat şartlı görüş
- Görüş bildirmekten kaçınma
- Olumsuz görüş
Bu görüş seçeneğini içerecek şekilde “denetim raporu” yazılır.
Denetim raporu, kamu ile paylaşılmak üzere, çeşitli mecralarda yayımlanır. Bu mecraların en önemlisi düzenleyici ve denetleyici resmi kuruluşların internet siteleri ve şirketin kendi internet sitesidir. Bunların dışında, genel kurul ve resmi gazete de bahsedilen mecralara örnek gösterilebilir.
Nihayetinde, denetim raporlaması ile denetim sürecini tamamlamış olur.
Türkiye’de yapılan bağımsız denetim türleri;
Türkiye’deki yasal finansal tablolar için kullanılan muhasebe ve raporlama standartları son yıllarda önemli şekilde değişerek gelişmiştir. Artık orta ölçekli firmalar bile uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları (“TMS/TFRS”) veya uluslararası uygulamalarla uyumlu Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal Raporlama Standardı (“BOBİ FRS”) gibi raporlama standartlarını uygulamak durumundadırlar.
Başta aşağıda belirtilen kurumlar olmak üzere, bu alanda yasal düzenleme yapan yerel ve yabancı kurumların mevzuatları uyarınca bağımsız denetimler kanunen zorunlu hale getirilmiştir. Türkiye’de yapılan denetimlere aşağıdaki örnekler verilebilir.
- Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu
- Sermaye Piyasası Kurulu
- Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu
- Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu
- Hazine ve Maliye Bakanlığı
- Ticaret Bakanlığı (örneğin: Turquality düzenlemesine ilişkin denetimler)
- Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası (örneğin: Döviz pozisyonunu etkileyen işlemlerin izlenmesine ilişkin düzenlemeye ilişkin denetimler)
- Konkordatoya giren şirketlerin bağımsız denetimi
- Çeşitli ülkelerin kamu gözetimi kurumlarına sunulmak üzere yapılan denetimler (örneğin; ABD, Public Company Accounting Oversight Board (“PCAOB”)
- Şirketlerin farklı nedenlerle, yerel veya yabancı bir düzenlemeye göre denetim zorunluluğu olmayan durumlarda yapılan denetimler (örneğin şirket devirlerinde devir alanın talebi ile).
- Sermaye şirketlerinde finansal yatırımcı paydaşların (ortakların) ve azınlık (küçük) ortakların denetim talepleri ile yapılan denetimler
Sonuç;
Bağımsız denetim raporlaması; şeffaflık ilkesi gereği şirketin kamuoyu ve şirket çevresi ile doğru, açık ve karşılaştırılabilir bilgi paylaşımıdır.
Bağımsız denetimi, bağımsız denetçi icra eder. Bağımsız denetçi bir denetim şirketi veya kuruluşuna bağlı olsa bile, şahsi mesai, ilmi veya mesleki bilgiye ve ihtisasa dayanarak şahsi sorumluluk altında faaliyeti yürütür.
Bağımsız denetçi, herhangi bir kişi veya kuruluşa bağımlı olmadan, genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve esasları ışığında mali tabloların gerçeği yansıtıp yansıtmadığını araştıran, KGK tarafından verilen mühür ve yetkilendirilen kişidir.
Okan Yurdbulan
Bağımsız Baş Denetçi, SMMM